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不同公司治理模式下的內部控制自我評價
作者:西寧公司律師網   發布日期:2015-06-04   瀏覽

近年來,國內外爆發的一系列財務造假和舞弊案件,使得公司治理問題越來越受到理論界和實務工作者的關注。可以說,企業的規模越大,市場競爭越激烈,公司治理越重要。內部控制自我評價是由公司管理層實施的衡量內部控制有效性的一種自我評價活動。公司治理與內部控制自我評價之間關系如何?公司治理模式是否會影響內部控制自我評價?

一、公司治理與內部控制自我評價的概念

如果說公司制的出現改變了企業的秩序,使企業所有者與管理者實現了真正的分離,由此帶來了委托代理問題,那么公司治理的出現則為維護企業的正常秩序,實現所有者與管理者利益的一致性提供了可能。狹義的公司治理主要是指公司的股東、董事及經理層之間的關系,但從廣義來看,公司治理還包括公司與利益相關者之間的關系及有關法律、法規。具體來說,公司治理是用來協調公司與其利益相關者之間的利益關系,保障公司決策和管理科學化,并最終保障公司各利益相關者的權益的正式或非正式的、內部和外部的制度機制。

關于內部控制自我評價,國際內部審計師協會的定義是:“由內部審計人員與被審計單位管理人員共同組成一個評價小組,對本單位內部控制的恰當性和有效性進行評價,然后根據評價和集體討論提出改進建議并出具評價報告,交由管理者實施的過程。”我國財政部等五部委發布的《企業內部控制評價指引》也指出,內部控制自我評價是指“企業董事會或類似權力結構對內部控制有效性進行全面評價、形成評價結論、出具評價報告的過程。”內部控制自我評價最大的特點就是改變了傳統的由內部審計主導的內部控制評價及由注冊會計師進行的外部評價的局面,轉而由管理層作為主體進行自我評價。

二、公司治理與內部控制自我評價的聯系

首先,在經濟全球化越來越深入的今天,公司治理已不單單是關乎企業發展的“私事”,而是關乎投資者、各利益相關方以及地方政府和廣大股民權益的“公事”。如果企業的公司治理結構存在重大缺陷,不能發揮應有作用,那么其內部的一切內部控制措施都會失去其生存的土壤,喪失意義和效果,更不用說對內部控制進行評價了。公司治理是企業內部控制發揮作用的基礎,是內部控制自我評價具有可靠性的前提。如果企業內部沒有足夠的相互制約機制,股東會形同虛設、董事會效率低下、獨立董事不獨立,那么內部控制也是毫無意義的,不可能發揮作用,在這種環境中進行的自我評價也只是企業內部人糊弄小股東、債權人的“戲法”。因此,內部控制不能與公司治理割裂開,離開了公司治理的內部控制自我評價是毫無意義的。

其次,在《企業內部控制評價指引》中,內部控制自我評價的范圍已經不再局限于與財務報表相關的內部控制上。組織架構、發展戰略、人力資源、企業文化等非財務報告內部控制也都被納入到內部控制自我評價活動中。其中,組織架構是公司治理結構的制度安排,是公司治理結構的重要組成部分,因此,對組織架構的自我評價在很大程度上也是對公司治理結構的自我評價。而評價公司治理結構是否有效,主要是要評價其是否具備良好的運行機制,是否存在導致企業經營失敗、發展戰略受阻的風險,內部機構設置是否科學,董事會和經理人員之間的權責分配是否合理,是否存在機構重疊、職能交叉或是其他一切使得公司運作效率低下的缺陷。一旦發現上述的任何一種情形,就都應當認定為存在內部控制缺陷,并且要根據問題的嚴重程度及時的向外部進行披露。

董事會不僅對企業的經營計劃和各種方案有最終的決定權,而且要負責制定公司的基本管理制度,因此它在公司治理中處于核心的地位,所以理當成為內部控制自我評價的責任主體,這也是內部控制規范的要求。在內部控制自我評價中,董事會應當保持客觀公正的態度,以保證企業對其內部控制做出真正公允的評價。

三、不同公司治理模式下的內部控制自我評價

正是因為公司治理與內部控制自我評價存在密切的聯系,因此不同的公司治理模式也會對內部控制自我評價產生不同的影響。公司治理模式主要受經濟制度、歷史傳統、市場環境、法律觀念等宏觀因素的影響,目前較典型的公司治理模式有三種:以英美為代表的外部控制主導型模式;以德日為代表的內部控制主導型模式;以東亞各國為代表的家族控制主導型模式。本文主要美國和日本為例,探討這兩種公司治理模式下的企業內部控制自我評價。

(一)外部控制主導模式下美國的內部控制自我評價

外部控制主導型公司治理模式產生于高度發達的金融市場及股權廣泛的開放型公司,在這種治理模式下外部市場在公司治理中起主要作用。在美國,經濟主體的自由和個人主義備受重視,形成了美國公司十分分散的股權結構。人數眾多的股東和過于分散的股份使得股東無法對公司實行有效監督,占據重要地位的機構投資者也往往不關注企業的經營狀況。在這種環境下,市場尤其是股票市場便被賦予了約束經營者的重要任務。2002 年發生的安然公司破產案以及世通公司舞弊案件使得這種外部控制主導型公司治理模式的有效性受到廣泛質疑。為了重構更加嚴格的監督機制,美國國會頒布了《薩班斯—奧克斯利法案》,其中的第404條款就是專門針對內部控制的,它要求上市公司管理層應于財政年度末對內部控制體系和控制程序的有效性進行自我評價,并編制內部控制報告。對外公布的報告中要陳述管理層為公司建立和維持充分的財務報告內部控制的責任、自我評價所采用的框架、管理層對公司財務報告內部控制在最近財務年度的有效性的評估。同時,上市公司管理層還要將內部控制自我評價報告向公司審計委員會進行報告,在向公司審計委員會的報告中要披露內部控制設計或運行中存在的所有重大缺陷,以用于改善公司治理。

《薩班斯—奧克斯利法案》把財務報告可靠性和有關內部控制的責任落實到實際執掌公司權力的關鍵人物身上,要求公司管理層對財務報告及內部控制自我評價報告的真實性負責,若違反相關披露責任最高將受到100萬美元罰金、10年監禁的處罰或并罰,以此保證自我評價信息的真實性。這樣,將內部控制有效性評價納入法律體系,不僅強化了公司管理層對財務報告的責任,而且對管理層舞弊起到了極大的震懾作用。因此,以適當的法律手段能在很大程度上促進加快企業內部控制自我評價的進程。

綜上所述,在外部控制主導公司治理模式下,內部控制自我評價受到極強的法律約束,并且重視評價主體對評價信息真實性所承擔的責任。這也是外部控制主導公司治理模式對真實信息需求的一種必然選擇。盡可能地披露上市公司內部控制信息能夠為投資者提供更為可靠的決策依據,從而降低投資決策的風險,使外部市場的監督作用更加有效。

(二)內部控制主導模式下日本的內部控制自我評價

與英美不同,日本等后起的工業化國家證券市場沒有那么活躍,資本的流通性也相對較弱,形成了以股東和內部經理人對公司治理起主要作用的內部控制主導型公司治理模式。日本企業的資本結構中,負債比例非常高,財閥、大銀行持股比例高。這些占很高比例的法人股流動性較差,也易于對企業管理者產生影響并且加以控制。在日本的大型企業中,監事會成員往往由董事長選定,監事會缺乏獨立性,無法起到應有的監督作用。在自我評價的制度方面,20066月,日本國會通過了《金融商品交易法》,對企業內部控制評價及審計活動在法律上予以約束。為了配合《金融商品交易法》規定的內部控制報告制度的實施,日本企業會計審議會于20072月正式發布了《財務報告內部控制的管理層評價與審計準則》。

盡管有制度和法律的雙重保障,但是日本還是在2011年底爆出了駭人聽聞的奧林巴斯財務丑聞事件。奧林巴斯,這家有著92年歷史的老牌企業卻在20年間隱瞞了高達13億美元的高額虧損。人們也因此質疑日本企業中這種完全內部主導的公司治理模式。在企業中,董事長的權力大于一切,董事長蓄意隱瞞財務虧損,會計和審計部門迫于壓力也串謀作假。如此情形下的內部控制已經淪為董事長權利工具的手段,完全沒有任何意義。再看奧林巴斯在財務報表中關于內部控制的表述,卻是另一番情形。奧林巴斯在2005年的財務報表中首次增設了“審計師和審計委員會”(Auditors and Board of Auditors)一節,說明內部審計委員會就內部控制的有效性進行審計。2007年,為了配合《新公司法》的實施,其財務報表中首次增加了關于內部控制信息的披露,這一部分不僅介紹了公司為加強內部控制而采取的一些措施還提到了公司面臨的一些風險和應對方法。此外,2008年公司還成立了J-SOX Act Compliance Department,專門評價和財務報告相關的內部控制。從這一系列舉措中可以看出公司在內部控制方面一直有持續不斷的努力和改進,然而201112月披露的一份關于20082011年內部控制報告的一份修正報告,卻將之前的這些肯定結論全部推翻了。

奧林巴斯內部控制的失效不在于內部控制制度的不健全,而是在于公司治理結構上的不合理,董事長完全超越了看似健全的內部控制制度,逾越了法律和制度的界限。通過奧林巴斯的案例可以發現,在內部控制主導型公司治理模式下,自我評價容易受到強權的干擾。董事長權力過大會導致內部控制自我評價失去本來的意義。因此,在這種治理模式下,應當盡可能限制董事長的權力,防止其過度膨脹,需增加獨立董事的人數,充分發揮監事會的功能,建立監事會對企業經營管理活動進行有效監督的機制,并保障獨立董事和監事發表獨立意見的權力。

四、總結與啟示

公司治理結構在一定程度上主導著內部控制自我評價的客觀性。只有凈化了內部控制自我評價制度這顆樹苗賴以生存的土壤,才能享受這個制度成長后結出的豐碩果實;只有建立完善的公司治理結構,達到各利益主體之間關系的協調與制衡,才能有效維護各利益主體的權益,讓內部控制自我評價更能反映企業真實情況。而通過定期的內部控制自我評價,又能及時發現公司治理中存在的一些風險或隱患,也有利于公司治理結構的不斷優化和完善。

因此,內部控制自我評價與公司治理二者之間形成相互促進的良既是作為政策制定者的各國政府監管部門的愿望,也是廣大投資者和股民的共同期許。盡管公司治理的模式各有特色,但無論是哪一種公司治理模式下的內部控制自我評價,其目的都是一致的,都是為了增強企業內部控制建設的自律性,提高投資者、社會公眾乃至國際資本市場對企業的信任度。因此,為了不斷提高企業的競爭力,延長企業的生命周期,每個企業尤其是上市公司都應不斷優化公司治理結構,探尋該模式下最優的內部控制自我評價方法。

來源:中國內部審計

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